+7 (495) 771-38-17, 626-56-72
Вы доверяете - мы проверяем.
Доверие – основной элемент взаимодействия в бизнесе. Нам доверили реализацию уже более 450 проектов в сфере комплексного сопровождения бизнеса клиента.
 
Оптимальные решения для вашего бизнеса:
 
Экспресс аудит Постановка бухгалтерского учета Годовое юридическое сопровождение Регистрация ООО
Экспресс-аудит – инициативная проверка степени достоверности бухгалтерской отчётности. Аудиторский Отчет  за 3 дня
от 20 000 рублей.
Аутсорсинг бухгалтерского учета – выгодное и надёжное решение для бизнеса любого масштаба
от 5 000 рублей в месяц.
Юридическое сопровождение – компетентная правовая поддержка бизнеса и решение всех юридических вопросов
от 1 500 рублей.
Регистрация юридических лиц – оперативное выполнение работ со всеми необходимыми документами. Юридические адреса
от 5 000р.

Учет курсовых разниц при применении УСН

Налоговый консультант компании «Кредо Аудит»

Суть запроса:

Компания на УСНО, объект налогообложения – доходы. В 2006 году был получен процентный заем от нерезидента в сумме 1 млн. долларов США. Курс на день поступления – 27,045. Заем пока не погашен, проценты по нему начисляются и уплачиваются в момент погашения. В базе 1С  отражена задолженность в рублях 27045000 руб., учет в валюте не велся.
Вопросы:            

 
  1. Нужно ли считать курсовую разницу на конец каждого квартала (см. Письмо Минфина от 05.10.2007 г. № 03-11-04/2/248), и, в случае, если она положительная, уплачивать с нее 6% единого налога по УСНО, или это нужно делать только один раз в момент погашения займа?
  2. Нужно ли ежеквартально начислять проценты, если по договору они уплачиваются в момент погашения займа, и считать с них курсовую разницу тоже?
  3. Если компания подпишет с заимодавцем дополнительно соглашение о том, что погашение будет производиться в рублях по фиксированному курсу 27,045, спасет ли это от возникновения курсовой разницы и с какого момента?
  4. У компании есть два встречных договора с одним контрагентом. По одному  договору займа она должна уплатить проценты, по другому – ей должны уплатить пени за просрочку исполнения обязательства. Если подписывается акт зачета взаимных встречных требований, должен ли возникнуть доход из-за погашения задолженности по пеням, и если да, то в какой момент?

Ответ консультанта:

1. Прежде всего, следует отметить, что указанное в вопросе письмо Минфина является только одним из тех, что посвящены законодательной неурегулированности проблемы учета положительных курсовых разниц налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения. Проблема эта заключается в следующем.

 

В пункте 1 статьи 346.15 НК РФ указано, что при определении объекта налогообложения налогоплательщики, применяющие упрощенную систему при ведении бухгалтерского учёта , учитывают доходы от реализации, определяемые согласно статье 249 НК РФ «Доходы от реализации», и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ «Внереализационные доходы». При этом в статье 346.17 НК РФ установлено, что налогоплательщики при применении УСН используют только кассовый метод учета доходов и расходов. Статья 273 НК РФ, устанавливающая порядок признания доходов и расходов при кассовом методе, не содержит положений, определяющих порядок признания доходов и расходов в виде положительных и отрицательных курсовых разниц налогоплательщиками, применяющими кассовый метод, а также то, что пересчет имущества в виде валютных ценностей в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ, осуществляется с целью организации учета доходов, выраженных в иностранной валюте, в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях. Учитывая это, Минфин и налоговые органы в своих разъяснениях (Письма Минфина России от 05.10.2007 № 03-11-04/2/248, от 30.03.2006 № 03-11-04/3/179, УФНС России по г. Москве от 23.04.2007 № 18-11/3/037127@) считают целесообразным налогоплательщикам, применяющим УСН и использующим кассовый метод учета доходов и расходов, доходы в виде положительных курсовых разниц учитывать в порядке, установленном пунктом 8 статьи 271 НК РФ. Однако этот пункт адресован плательщикам налога на прибыль, причем использующим метод начислений, а при УСН метод учета доходов может быть только кассовым. Получился пробел в законодательстве, который в таких случаях должен трактоваться в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК РФ).

 

Еще необходимо обратить внимание, что организации, применяющие УСН, на основании п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета в полном объеме. Им в обязательном порядке следует вести учет только основных средств и нематериальных активов, о переоценке валютных ценностей и обязательств в данном законе ничего не сказано. Поэтому привлечь к ответственности налогоплательщиков, применяющих УСН, за неучтенные в доходах курсовые разницы по ст. 122 НК РФ налоговые органы не вправе. Но они, скорее всего, будут руководствоваться разъяснениями Минфина и при проверке могут доначислить налог и штрафные санкции, поэтому доказывать свою правоту придется в суде. Но уже есть некоторая арбитражная практика, положительная для налогоплательщиков, например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 02.02.2006 N А29-4905/2005а и ФАС Северо-Западного округа от 13.07.2005 N А21-3645/04-С1.

 

Но если компанией все же будет принято решение не спорить с контролирующими органами, а следовать их указаниям, то, по мнению Минфина и ФНС России, положительную курсовую разницу по основной сумме займа организация, применяющая УСН, должна признавать в составе внереализационных доходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Отчетными периодами по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, признается первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, а налоговым периодом является календарный год (п.п. 1, 2 ст. 346.19 НК РФ). Поэтому курсовые разницы следует пересчитать на конец каждого квартала, начиная с того, когда заем был получен, а также на момент погашения займа, и если эти разницы окажутся положительными, их необходимо включить в налогооблагаемые внереализационные доходы.

 

2. В бухгалтерском учете организации расходами, связанными с выполнением обязательств по полученному займу, являются проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (п. 3 ПБУ 15/2008). Проценты по займу отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (п. 4 ПБУ 15/2008). Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу, включаются в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа. Указанные проценты могут включаться в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения (п. п. 7, 8 ПБУ 15/2008). Расходы по займам признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 6 ПБУ 15/2008). Поскольку организации обязаны составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность ежемесячно нарастающим итогом по состоянию на последний календарный день отчетного периода, то и переоценка заемного обязательства организации производится в бухгалтерском учете ежемесячно по курсу, установленному ЦБ РФ на указанные даты (п. п. 48, 12 ПБУ 4/99).

 

Здесь необходимо обратить внимание, что организации, применяющие УСН, освобождены от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). В то же время такие организации не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ (п. 5 ст. 346.11 НК РФ). Проценты по договору займа, выплачиваемые иностранной фирме, относятся к доходам этой фирмы от источников в РФ. Следовательно, организация должна удержать налог по ставке 20% и перечислить его в федеральный бюджет в течение трех дней после дня перечисления процентов иностранной фирме. Налог уплачивается в валюте РФ по официальному курсу ЦБ РФ на дату его перечисления (пп. 3 п. 1 ст. 309, абз. 4, 7 п. 1, п. 2 ст. 310, пп. 1 п. 2 ст. 284, абз. 2 п. 2 ст. 287 НК РФ)

 

Курсовые разницы, относящиеся на причитающиеся к уплате проценты по займу, полученному в иностранной валюте, и образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления), следует учитывать в общем порядке, установленном ПБУ 3/2006.

 

Таким образом, в рассматриваемом случае, если организация, находящаяся на УСН, все же ведет бухгалтерский учет, и несмотря на то, что проценты по условиям договора должна выплатить вместе с погашением займа через длительный срок, то для соблюдения принципа равномерности признания расходов проценты по валютному займу, а также курсовые разницы (на основной долг займа и проценты по нему) должна начислять и учитывать ежемесячно, на последнее число месяца. Но необходимо обратить внимание, что расчет курсовых разниц для определения налогооблагаемого внереализационного дохода нужно производить ежеквартально, а не ежемесячно. Поскольку при УСН с объектом «доходы» при расчете налогооблагаемой базы вообще отсутствуют расходы, а тем более на отрицательные курсовые разницы, то отличие результатов между ежеквартальным и ежемесячным начислением приобретает немаловажное значение: чем реже начисляется курсовая разница, тем менее вероятно возникновение ее как положительной при колебаниях курса валюты внутри квартала. Поэтому в данном случае лучше не сближать бухгалтерский учет с налоговым.

 

3. Согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

 

Поэтому полагаем, что в соответствии с п. 1 ст. 450 ГК РФ целесообразно заключить дополнительное соглашение к кредитному договору о замене способа оплаты (доллары США на российские рубли) возможно более ранним сроком по удобному для сторон курсу.
На дату подписания дополнительного соглашения обязательство компании по возврату суммы валютного займа прекращается, и по курсу, установленному сторонами, компания должна пересчитать заемное обязательство, но уже в рублевое. Соответственно, на дату прекращения прежнего валютного обязательства необходимо пересчитать курсовую разницу в бухгалтерском и налоговом учете относительно курса предыдущего пересчета на отчетную дату. Если она окажется положительной, то придется начислить налогооблагаемый внереализационный доход.

 

Если же будет принято решение составить дополнительное соглашение об оплате в рублях по курсу получения займа, то получится, что по теперешнему курсу этой рублевой суммы будет недостаточно для покупки и возврата необходимой суммы в долларах США. А значит, что кредитор согласился простить часть долга. Если кредитор простил долг "упрощенцу", то в налоговом учете последнего прощенный долг будет считаться доходом. Имущество, по которому прощен долг, считается безвозмездно полученным. В этом случае его стоимость необходимо включить в состав внереализационных доходов, признаваемых и при упрощенной системе (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

 

4. В соответствии со ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны. При этом необходимо отметить, что обязательства считаются прекращенными зачетом не с момента подписания соглашения (акта) о взаимозачете, а с момента наступления срока исполнения того обязательства, срок исполнения которого наступил позднее (см. п. 3 Обзора практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65)).

 

В целях гл. 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Поскольку зачет взаимных требований является одним из способов прекращения обязательств, то на дату подписания акта зачета взаимных требований организация признает доход (выручку) от реализации либо внереализационный доход (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Таким образом, если для зачета взаимных требований между компанией и ее контрагентом соблюдены все условия и возможности его проведения, то у компании возникает налогооблагаемый доход на дату подписания соглашения (акта) о взаимозачете в сумме погашаемого обязательства по пеням.

 

Заполнить анкету Заполнить анкету на проведение аудита
Запланировать встречу Запланировать встречу с аудитором
Написать письмо Написать письмо
Заказать звонок Заказать звонок консультанта
задать вопрос Задать вопрос
 
 
© ЗАО "Кредо-Аудит" 2012г.
+7 (495) 771-38-17, 626-56-72
г. Москва, Аптекарский переулок, д.4, стр. 4